Rechnungslegung - Hüttche / Manz / Tischbierek, Inhaltsverzeichnis
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Vahlens Kurzlehrbücher Rechnungslegung Bilanzierung und Bewertung nach HGB und IFRS im Einzel- und Konzernabschluss von Prof. Dr. Tobias Hüttche, Dr. Klaus Manz, Dr. Armin Tischbierek 3., vollständig überarbeitete Auflage Rechnungslegung – Hüttche / Manz / Tischbierek schnell und portofrei erhältlich bei beck-shop.de DIE FACHBUCHHANDLUNG Thematische Gliederung: Rechnungs-, Prüfungswesen, Bilanzierung – Rechnungswesen – Buchführung und Bilanzierung Verlag Franz Vahlen München 2010 Verlag Franz Vahlen im Internet: www.vahlen.de ISBN 978 3 8006 2476 8 Vahlens Kurzlehrbücher Hüttche Rechnungslegung Rechnungslegung Bilanzierung und Bewertung nach HGB und IFRS im Einzel- und Konzernabschluss von Prof. Dr. Tobias Hüttche Wirtschaftsprüfer und Steuerberater 3. vollständig überarbeitete Auflage Verlag Franz Vahlen München ISBN 978 3 8006 2476 8 © 2010 Verlag Franz Vahlen GmbH Wilhelmstr. 9, 80801 München Satz: Fotosatz H. Buck Zweikirchener Str. 7, 84036 Kumhausen Druck und Bindung: Druckhaus Nomos, In den Lissen 12, 76547 Sinzheim Gedruckt auf säurefreiem, alterungsbeständigem Papier (hergestellt aus chlorfrei gebleichtem Zellstoff) Vorwort Die Rechnungslegung in Deutschland hat sich in den letzten Jahren grundlegend verändert: Börsennotierte Konzerne müssen ihre Jahresabschlüsse nach IFRS aufstellen, das Handelsrecht wurde grundlegend überarbeitet und die Steuerbilanz in Teilen davon abgekoppelt. Mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) bekennt sich der Gesetzgeber zwar zu den handelsrechtlichen Grundsätzen, übernimmt materiell aber auch Teile der IFRS. Die deutsche Rechnungslegung bleibt damit zwar bei ihren Wurzeln, verwächst aber immer mehr mit den internationalen Standards. Deutsche Rechnungslegung ist nicht mehr entweder (IFRS) oder (HGB), sondern sowohl als auch. Dieser Entwicklung trägt das vorliegende Lehrbuch Rechnung. Es stellt die Rechnungslegung nach HGB und IFRS im Einzel- und Konzernabschluss dar. Rechtsstand ist der 1.1.2010. Ein Kurzlehrbuch verlangt die Beschränkung auf das Wesentliche. Grundlegendes und Systematisches geht daher dem Einzelfall und dem Detail vor. Praxisrelevante Themen werden vertieft, Beispiele und Abbildungen sollen das Erlernen und Anwenden erleichtern. Da Rechnungslegung die Realität abbildet, orientiert sich auch die Gliederung am unternehmerischen Handeln: Finanzierung und Investition, Realisierung von Gewinn und seine Verwendung. Schließlich: It‘s on the web! Hinweise zu ergänzenden und weiterführenden Inhalten (Gesetzestexte, Standards, Unternehmensinformationen etc.) finden sich an den entsprechenden Stellen. Dieses Buch richtet sich an Studierende und Praktiker gleichermaßen. Vertretern dieser Gruppen sei an dieser Stelle ausdrücklich gedankt: Beratenden und lehrenden Kollegen, Studierenden sowie den Teilnehmern vieler Seminarveranstaltungen – von ihren Anregungen, Fragen und Problemstellungen habe ich mich leiten lassen. Dank schulde ich auch Frau Dipl.-Bw. (FH) Sandy Elstner, CVA und Herrn Dipl.-Bw. (FH) Tobias Hinz für ihre redaktionelle Unterstützung bei der Arbeit an diesem Buch und seinen Vorversionen. Schließlich gilt mein Dank dem umsichtigen und geduldigen Lektorat von Herrn Hermann Schenk. Die lange und vertrauensvolle Zusammenarbeit weiß ich sehr zu schätzen. Konstanz im Juli 2010 Tobias Hüttche Inhaltsübersicht Vorwort . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . V Inhaltsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . IX Abkürzungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XV 1 2 3 4 Normative Grundlagen der handelsrechtlichen Rechnungslegung 1 1.1 Gesetzliche Grundlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1.2 Standardsetter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 1.3 Branchenspezifika . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 1.4 Endorsement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 1.5 Enforcement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24 Grundlagen der Bilanzierung und Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 2.1 Funktionen der externen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 2.2 Instrumente der externen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . 29 Grundsätze der Bilanzierung und Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67 3.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67 3.2 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung . . . . . . . . . . . . . . . . 67 3.3 Grundsätze der internationalen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . 82 Abgrenzung des Bilanzinhalts dem Grunde und der Höhe nach . . 93 4.1 Bilanzierungskonzeption . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.2 Erfassung von Erträgen und Aufwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . 117 4.3 Bewertungskonzeption . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118 5 Übergang auf IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 165 6 Abbildung der unternehmerischen Tätigkeit im Rechnungswesen 169 7 6.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169 6.2 Kapitalaufbringung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170 6.3 Kapitalverwendung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 Realisierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241 7.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241 7.2 Erfolgsausweis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242 VIII Inhaltsübersicht 7.3 Erfolgsausweis im Umsatzkostenverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . 252 7.4 Ergebnis je Aktie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 253 7.5 Verwendung von Gewinn und Liquidität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254 7.5.2 Gewinnverwendung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258 8 Publizität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261 9 Grundlagen der Konzernrechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265 9.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265 9.2 Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses . . . . . . . . . . . . 266 9.3 Konsolidierungskreis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 269 9.4 Grundsätze der Konsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272 9.5 Organisation der Konzernrechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . 273 9.6 Kapitalkonsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274 9.7 Schuldenkonsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 277 9.8 Zwischenerfolgskonsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 278 9.9 Konsolidierung der Gewinn-und-Verlust-Rechnung . . . . . . . . . . 280 9.9.1 Gemeinschaftsunternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282 9.10 Konzernanhang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285 9.11 Konzernlagebericht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 286 10 Ausblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 287 Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 Sachverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293 Inhaltsverzeichnis Vorwort . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . V Abkürzungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XIII 1 2 Normative Grundlagen der handelsrechtlichen Rechnungslegung 1 1.1 Gesetzliche Grundlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1.2 Handelsrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1.3 Gesellschaftsrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1.4 Steuerrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1.5 Von der Harmonisierung zur Internationalisierung . . . . . . . . 1 1 2 5 6 10 1.2 Standardsetter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.2 DRSC . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.3 IASB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.4 IDW . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 12 13 16 20 1.3 Branchenspezifika . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 1.4 Endorsement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 1.5 Enforcement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24 Grundlagen der Bilanzierung und Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 2.1 Funktionen der externen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 2.2 Instrumente der externen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2 Bedeutung von Größe, Rechtsform und Organisationsform der Unternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2.1 Buchführungspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2.2 Rechtsformunterschiede . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2.3 Größenklassen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2.4 IFRS für KMU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2.5 Konzernrechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2.6 Bestandteile des Jahresabschlusses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.3 Übersicht über Vermögen und Schulden . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.3.1 Bilanz nach Handelsrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.3.2 Bilanz nach IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.3.3 Mindestinhalt und Gliederungshinweise . . . . . . . . . . . . . . 2.2.4 Gegenüberstellung von Aufwendungen und Erträgen . . . . . 2.2.4.1 Gewinn-und-Verlust-Rechnung nach HGB . . . . . . . . . . . . 2.2.4.2 Gesamtergebnisrechnung nach IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.5 Eigenkapitalveränderungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29 29 30 30 34 35 37 38 38 41 41 44 45 47 47 49 52 VIII Inhaltsverzeichnis 2.2.6 2.2.7 2.2.8 2.2.9 2.2.10 3 4 Kapitalflussrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Anhang nach HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Anhang nach IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Segmentberichterstattung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Lageberichterstattung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55 57 59 61 63 Grundsätze der Bilanzierung und Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67 3.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67 3.2 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.1 Bedeutung und Quellen der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.2 Struktur der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung . . 3.2.3 Wesentliche Grundsätze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.1 Grundsatz der Richtigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.2 Grundsatz der Klarheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.3 Grundsatz der Einzelbewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.4 Grundsatz der Vollständigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.5 Grundsatz der Vorsicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.6 Grundsatz der Bilanzidentität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.7 Grundsatz der Unternehmensfortführung . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.8 Grundsatz der Stetigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3.9 Abweichung von den Grundsätzen der Bilanzierung und Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.4 Generalnorm des § 264 Abs. 2 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67 67 69 70 70 70 70 73 73 76 78 79 80 81 3.3 Grundsätze der internationalen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . 3.3.1 Normensystem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2 Wesentliche Grundsätze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2.1 True and fair view . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2.2 Grundannahmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2.3 Qualitative Merkmale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2.4 Einschränkungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2.5 Berücksichtigung wertaufhellender Tatsachen . . . . . . . . . 82 82 83 83 85 86 90 90 Abgrenzung des Bilanzinhalts dem Grunde und der Höhe nach . . 93 4.1 Bilanzierungskonzeption . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.1.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.1.2 Abstrakte Bilanzierungsfähigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.1.2.1 Handelsrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.1.2.1.1 Vermögensgegenstand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 4.1.2.1.2 Schulden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 4.1.2.1.3 Eigenkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 4.1.2.1.3 Rechnungsabgrenzungsposten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 98 4.1.2.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 99 4.1.2.2.1 Vermögenswert . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 4.1.2.2.2 Schuld . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 4.1.2.2.3 Eigenkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 Inhaltsverzeichnis 4.1.2.2.4 Ertrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.2.2.5 Aufwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.3 Konkrete Bilanzierungsfähigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.3.1 Handelsrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.3.1.1 Wirtschaftliches Eigentum . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.3.1.2 Besonderheiten bei Personengesellschaften . . . . . . . . . 4.1.3.1.3 Bilanzierungswahlrechte und Bilanzierungsverbote . . 4.1.3.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.3.2.1 Zurechnung zum Betriebsvermögen . . . . . . . . . . . . . . . 4.1.3.2.2 Bilanzierungswahlrechte und Bilanzierungsverbote . . 4.2 102 102 103 103 103 107 109 110 110 116 Erfassung von Erträgen und Aufwendungen . . . . . . . . . . . . . . . . 117 4.3 Bewertungskonzeption . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.1.1 Bewertungskonzeption des HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.1.2 Bewertungskonzeption der IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2 Erstbewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.1 Anschaffungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.1.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.1.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.2 Herstellungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.2.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.2.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.3 Weitere Bestandteile der Anschaffungs- und Herstellungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.3.1 Finanzierungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.3.2 Rückbaukosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.3.3 Zuschüsse und Zulagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.4 Bewertungsvereinfachungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.4.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2.4.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3 Abschreibungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.2 Planmäßige Abschreibungen nach HGB . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.2.1 Geringwertige Wirtschaftsgüter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.2.2 Parameter der planmäßigen Abschreibung . . . . . . . . . . 4.3.3.3 Planmäßige Abschreibungen nach IFRS . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.4 Neubewertung nach IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.5 Außerplanmäßige Abschreibung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.5.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.5.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.6 Zuschreibung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.6.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3.6.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.4 Sondervorschriften für zur Veräußerung bestimmtes Vermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118 118 118 121 122 122 122 125 126 126 130 130 130 131 133 135 135 140 140 140 141 142 143 146 147 150 150 154 160 160 161 163 IX X Inhaltsverzeichnis 5 Übergang auf IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 165 6 Abbildung der unternehmerischen Tätigkeit im Rechnungswesen 169 6.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169 6.2 Kapitalaufbringung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.1 Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2 Eigenkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2.1 Haftendes Kapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2.2 Veränderung des gezeichneten Kapitals . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2.3 Rücklagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2.4 Ausstehende Einlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2.5 Eigene Anteile . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2.6 Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag . . . . . . . . 6.2.2.7 Sonderposten mit Rücklageanteil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3 Fremdkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.1 Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.2 Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.2.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.2.2 Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten . . . . 6.2.3.2.3 Rückstellungen für drohende Verluste . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.2.4 Pensionsrückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.2.5 Aufwandsrückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.2.6 Rückstellungsspiegel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.3 Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.4 Passive Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.5 Weitere anzugebende Verpflichtungen . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.5.1 Haftungsverhältnisse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.5.2 Sonstige finanzielle Verpflichtungen . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3.5.3 Eventualschulden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170 170 171 171 174 177 178 179 180 181 182 182 184 184 188 189 190 196 197 197 200 200 200 201 201 6.3 Kapitalverwendung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.2 Immaterielle Vermögensgegenstände . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.2.1 Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.2.2 Geschäfts- oder Firmenwert . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.2.3 Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.3 Immaterielle Vermögenswerte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.3.1 Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.3.2 Forschung und Entwicklung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.3.3 Goodwill . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.4 Sachanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.4.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.4.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.4.3 Anlagenspiegel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.5 Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien . . . . . . . . . . . . 6.3.5.1 Klassifikation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 202 203 203 203 205 206 206 208 210 210 210 212 214 216 216 Inhaltsverzeichnis 6.3.5.2 Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.5.3 Verwendungswechsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6 Finanzielles Vermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.2.1 Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.2.2 Systematik des IAS 39 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.2.3 Bilanzierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.2.4 Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.6.2.5 Bilanzierung von Sicherungsgeschäften . . . . . . . . . . . . 6.3.7 Vorratsvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.7.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.7.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.8 Fertigungsaufträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.9 Forderungen und sonstiges Vermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.9.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.9.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.10 Wertpapiere . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.10.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.10.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.11 Flüssige Mittel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.12 Aktive Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.13 Latente Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.13.1 Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.13.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.13.3 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7 217 219 219 219 220 220 221 222 222 224 225 225 225 227 230 230 232 232 232 233 233 234 235 235 236 238 Realisierung und Verwendung von Gewinn und Liquidität . . . . . . 241 7.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241 7.2 Erfolgsausweis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.1 Umsatzerlöse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.1.1 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.1.2 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.2 Bestandsveränderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.3 Andere aktivierte Eigenleistungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.4 Sonstige betriebliche Erträge und Aufwendungen . . . . . . . . . 7.2.5 Materialaufwand und Personalaufwand . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.6 Abschreibungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.7 Finanzergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.8 Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit . . . . . . . . . . . . 7.2.9 Außerordentliche Aufwendungen und Erträge . . . . . . . . . . . 7.2.10 Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.11 Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242 242 242 244 245 246 247 248 249 249 250 250 251 251 7.3 Erfolgsausweis im Umsatzkostenverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . 252 7.4 Ergebnis je Aktie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 253 7.5 Verwendung von Gewinn und Liquidität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254 XI XII Inhaltsverzeichnis 7.5.1 Ermittlung und Feststellung des Periodenerfolgs . . . . . . . . . . 7.5.1.1 Erstellung des Jahresabschlusses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.1.2 Inventur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.1.3 Feststellung des Jahresabschlusses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.2 Gewinnverwendung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254 254 255 257 258 8 Publizität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261 9 Grundlagen der Konzernrechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265 9.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265 9.2 Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses . . . . . . . . . . . . 266 9.2.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 266 9.2.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 268 9.3 Konsolidierungskreis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.3.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.3.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.3.3 Zweckgesellschaften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 269 269 270 271 9.4 Grundsätze der Konsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272 9.4.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272 9.4.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 273 9.5 Organisation der Konzernrechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . 273 9.6 Kapitalkonsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274 9.6.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274 9.6.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275 9.7 Schuldenkonsolidierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 277 9.8 Zwischenerfolgseliminierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 278 9.9 Konsolidierung der Gewinn-und-Verlust-Rechnung . . . . . . . . . . 9.9.1 Gemeinschaftsunternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.9.1.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.9.1.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.9.2 Assoziierte Unternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.9.2.1 HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.9.2.2 IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 280 282 282 282 283 283 284 9.10 Konzernanhang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285 9.11 Konzernlagebericht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 286 10 Ausblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 287 Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 Sachverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293