2 Sachanlagen, Investment Property
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02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 1/11- 2 Sachanlagen, Investment Property, Fremdkapitalkosten und öffentliche Zuwendungen Lösung der Übungsaufgaben IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 2/11- 2.1 Component Approach und Generalüberholungen 1. In einem ersten Schritt ist zu fragen, wie die Loks und die Generalüberholungen bilanziert werden; in einem zweiten Schritt wird der Ausweis und die Bewertung der Ersatzteile betrachtet. 2.1.1 Behandlung nach IAS 16 2. Für den Ansatz und die Bewertung der Loks, bei dem es sich unzweifelhaft um Sachanlagevermögen iSd. IAS 16 handelt, sind im Wesentlichen zwei Vorschriften von Bedeutung: 1) Component Approach nach IAS 16.43: Die Anschaffungskosten eines Vermögenswertes sind zwingend auf einzelne Bestandteile aufzuteilen, wenn die Kosten des Bestandteils in Relation zu den Gesamtkosten signifikant sind (Component Approach). Bestandteile gleicher Nutzungsdauer und Abschreibungsart dürfen jedoch zusammengefasst werden (IAS 16.45). Als Beispiel nennt IAS 16.44 ein Flugzeug und seine Triebwerke. 2) Ein weiterer Anwendungsfall des Component approach stellen die Kosten für Großinspektionen und Generalüberholungen (IAS 16.13 f.) dar. Diese sind zusammen mit dem Vermögenswert zu aktivieren und über den Zeitraum bis zur nächsten Großinspektion abzuschreiben. Voraussetzung hierfür ist die Erfüllung der allgemeinen Ansatzkriterien: Wahrscheinlicher künftiger Nutzenzufluss Verlässliche Ermittlung der Kosten IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 3/11- Gemäß dem Sachverhalt sind die Revisionskosten der E-Loks iSv. IAS 16.13 f. aus den Anschaffungskosten der Loks herauszurechnen und gesondert über eine Nutzungsdauer von sechs Jahren abzuschreiben. Sinn und Zweck der Revision ist es gerade, die Komponenten der Loks derart zu überarbeiten, um den weiteren Betrieb der Lok zu gewährleisten. Die durch die Revision entstandenen Kosten sind dann erneut gesondert zu aktivieren und abzuschreiben. IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 4/11- 3. Folglich sind eine E-Lok in der IFRS-Eröffnungsbilanz der Power-Lok AG wie folgt zu bilanzieren: a) Ausweis je E-Lok: RBW AK ND AfA zum (Mio (in p.a. 1.1.04 €) Jahre) (Mio €) Kaufpreis der E-Lok gesamt 3,5 Gesondert zu erfassender 0,8 12 0,06 Transformator 0,63 7 Revisionskosten 0,8 6 0,13 0,47 3 E-Lok 1,9 20 0,09 1,66 5 0,29 2,76 5 In der IFRS-Sachanlagenbuchhaltung Transformator mit einem Restbuchwert zum von 1.1.04 ist der € 0,63 Mio, die Revisionskosten mit einem Restbuchwert von € 0,47 Mio und die ELok mit einem Restbuchwert von € 1,66 Mio ausgewiesen. 4. Betreffend die Bilanzierung von Ersatzteilen ist IAS 16.8 zu beachten: Demnach werden die meisten Ersatzteile und Wartungsgeräte gewöhnlich als Vorräte behandelt, die bei Verbrauch als Aufwand erfasst werden. Zu den Sachanlagen zählen jedoch IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 5/11- bedeutende Ersatzteile Bereitschaftsausrüstungen, (major wenn spare das parts) und Unternehmen sie erwartungsgemäß länger als eine Periode nutzt, sowie Ersatzteile und Wartungsgeräte, wenn sie nur in Zusammenhang mit einer Sachanlage genutzt werden können. In diesen Fällen sind Ersatzteile und Wartungsgeräte als Sachanlagen anzusetzen. Andernfalls sind die (unwesentlichen) Ersatzteile im Vorratsvermögen unter den Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen auszuweisen. Gemäß IAS 16.8 sind sowohl die mit dem Kauf der E-Loks erworbene Erstbevorratung als auch die in 04 erworbenen Drehgestelle mit Radsätzen in den Sachanlagen auszuweisen. Für die Folgebewertung gelten die allgemeinen Vorschriften. [In IAS 16.11 a.F. war noch die Aussage enthalten, dass Ersatzteile und Wartungsgeräte, die nur in Zusammenhang mit einer Sachanlage genutzt werden können und deren Einsatz bzw. Nutzung erwartungsgemäß unregelmäßig erfolgt, über eine Periode abzuschreiben sind, die nicht länger als die Nutzungsdauer des in Zusammenhang stehenden Vermögenswertes ist.] 5. Nicht unter den Anwendungsbereich von IAS 16.8 fallende Ersatzteile sind im Vorratsvermögen auszuweisen. Dies betrifft im Sachverhalt grundsätzlich unterjährig erworbene Ersatzteile. IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 6/11- 2.2 Planmäßige Abschreibungen 2.2.1 Nutzungsdauer 6. Berechnung der Differenzbeträge Vermögens Buchwert Buchwe wert Differe Abschre Abschre Differen 01.01.10 rt nz ibung ibung z (HGB) 01.01.1 Buchw in 10 in 10 Abschre [Tsd. €] 0 (IAS erte (HGB) 16) [Tsd. €] (IAS 16) ibungen [Tsd. €] [Tsd. €] [Tsd. €] [Tsd. €] Kühlhalle 7. 1.300 1.440 140 100 80 -20 Der Buchwert der Kühlhalle ist entsprechend zu erhöhen. Außerdem ist der Abschreibungsaufwand des Geschäftsjahres zu korrigieren. 8. Anpassungsbuchungen (nicht in der Aufgabenstellung gefordert) Bezeichnung Kühlhalle Soll Haben Tsd. € Tsd. € 160 Gewinnrücklagen 140 Abschreibungen (Sachanlagen) Summe 20 160 160 IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 7/11- 2.2.2 Investitionszuschuss Schiffskran 9. Zuwendungen der öffentlichen Hand für Vermögenswerte sind in der Bilanz entweder als passivische Abgrenzung darzustellen oder bei der Feststellung des Buchwertes des Vermögenswertes abzusetzen (IAS 20.24). Letztere Alternative minimiert den gezeigten Periodenaufwand. 10. Der Zuschuss für die Krananlagen ist im handelsrechtlichen Abschluss sofort erfolgswirksam als Ertrag im Geschäftsjahr 08 erfasst worden. Diese Behandlung ist nach IAS 20 nicht zulässig, da die Zuwendung grundsätzlich über planmäßig Ertrag als die zu Nutzungs-dauer erfassen ist (IAS des Vermögenswertes 20.12), so dass die Anschaffungskosten der Krananlagen im Geschäftsjahr 08 um den Zuwendungsbetrag zu kürzen sind. Aufgrund des geringeren Abschreibungs-volumens verringert sich die jährliche Abschreibung von 170 Tsd. € auf 150 Tsd. €. 11. Berechnung der Differenzbeträge Vermögens Buchwert Buchwe wert Differe Abschre Abschre Differen 01.01.10 rt nz ibung ibung z (HGB) 01.01.1 Buchw in 10 in 10 Abschre [Tsd. €] 0 (IFRS) erte (HGB) (IFRS) ibungen [Tsd. €] [Tsd. €] [Tsd. €] 170 150 -20 [Tsd. €] [Tsd. €] Schiffskra 1.460 1.300 -160 n 12. Anpassungsbuchungen (nicht in der Aufgabenstellung gefordert) IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 8/11- Bezeichnung Gewinnrücklagen Soll Haben Tsd. € Tsd. € 160 Schiffskran Schiffskran 160 20 Abschreibungen (Sachanlagen) Summe 20 180 180 IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 9/11- 2.3 Bauzeitzinsen 13. Aktivierung der Fremdkapitalkosten Wenn ein Unternehmen die alternativ zulässige Methode gem. IAS 23.11 anwendet, ist diese Methode stetig auf alle Fremdkapitalkosten anzuwenden, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung aller qualifizierten Vermögenswerte des Unternehmens zugerechnet werden können. (SIC 2.3). IAS 23 unterscheidet Anschaffungsvorgängen, nicht zwischen entscheidend Herstellungs- ist allein, und ob die Voraussetzungen für einen qualifizierten Vermögenswert gegeben sind. Die Voraussetzungen eines qualifizierten Vermögenswertes sind erfüllt, da ein beträchtlicher Zeitraum erforderlich ist, um das Bürogebäude in seinen beabsichtigten gebrauchsfertigen Zustand zu versetzen. Fazit: Die Fremdkapitalkosten sind (zwecks Minimierung des Finanzierungskostensatzes der Periodenaufwands) zu aktivieren. 14. Ermittlung des durchschnittlichen sonstigen Fremdmittel: In € Betrag Dauer in Zins 03 Zinsau Gewichteter fwand Darlehensbet Darlehen B 8.000.00 12 5,00% 400.00 rag 8.000.000 Darlenen C 0 5.000.00 9 Monate 8,00% 0 300.00 3.750.000 5,96%* 0 700.00 11.750.000 Darlehen 0 B+C * 5,96% = 700.000/11.750.000 0 IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 10/11- 15. Berechnung der aktivierungsfähigen Fremdkapitalkosten Ausgaben 01.07.03 3.000.000 € Direkt zurechenbares 2.000.000 Darlehen A * 6,00% € Verbleibender Betrag 1.000.000 6.000.000 * 5,96% 1.000.000 € * 29.800 € 6/12 * 5,96% € Ausgaben 31.12.03 60.000 € 6/12 € Ausgaben 01.10.03 * * 89.400 € 3/12 * 5,96% * 0 € 0/12 aktivierungsfähige Fremdkapitalkosten 179.200 € 16. Niederstwerttest Der Betrag der während des Geschäftsjahres aktivierten Fremdkapitalkosten übersteigt nicht die insgesamt im Geschäftsjahr angefallenen Fremdkapitalkosten (IAS 23.17). Die Anschaffungskosten des Vermögenswertes übersteigen selbst nach Aktivierung der Fremdkapitalkosten (€ 10.179.200) nicht den erzielbaren Betrag (€ 10,3 Mio) (IAS 23.19 + IAS 16.30, IAS 16.63, IAS 36.59). 17. Anpassungsbuchungen, wenn Zinsen nach HGB aufwandswirksam erfasst wurden: Kto.Nr. Kto.Nr. Bezeichnung Soll Haben Tsd. € Tsd. € IFRS I 02_Sachanlagen, Investment Property, etc. - Lösung der Übungsaufgaben - 11/11- 11211 Bürogebäude 179,2 3 31351 Zinsen und ähnliche 179,2 0 Aufwendungen Summe 179,2 179,2 IFRS I
