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Einkommen-(lohn-)steuerrechtliche Behandlung von freiwilligen Unfallversicherungen
der Arbeitnehmer
(BMF-Schreiben vom 17.7.2000 - IV C 5 - S 2332 -67/00)
Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die einkommen(lohn-)steuerrechtliche Behandlung von freiwilligen Unfallversicherungen der Arbeitnehmer
Folgendes:
1. Versicherungen des Arbeitnehmers
1.1 Versicherung gegen Berufsunfälle
Aufwendungen des Arbeitnehmers für eine Versicherung ausschließlich gegen
Unfälle, die mit der beruflichen Tätigkeit in unmittelbarem Zusammenhang stehen
(einschließlich der Unfälle auf dem Weg von und zur Arbeitsstätte), sind Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG).
1.2 Versicherung gegen außerberufliche Unfälle
Aufwendungen des Arbeitnehmers für eine Versicherung gegen außerberufliche
Unfälle sind Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG).
1.3 Versicherung gegen alle Unfälle
Aufwendungen des Arbeitnehmers für eine Unfallversicherung, die das Unfallrisiko
sowohl im beruflichen als auch im außerberuflichen Bereich abdeckt, sind zum einen
Teil Werbungskosten und zum anderen Teil Sonderausgaben. Der Gesamtbeitrag
einschließlich Versicherungsteuer für beide Risiken ist entsprechend aufzuteilen (vgl.
BFH-Urteil vom 22. Juni 1990 - BStBl II S. 901). Für die Aufteilung sind die Angaben
des Versicherungsunternehmens darüber maßgebend, welcher Anteil des Gesamtbeitrags das berufliche Unfallrisiko abdeckt. Fehlen derartige Angaben, ist der
Gesamtbeitrag durch Schätzung aufzuteilen. Es bestehen keine Bedenken, wenn die
Anteile auf jeweils 50 v.H. des Gesamtbeitrags geschätzt werden.
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1.4 Übernahme der Beiträge durch den Arbeitgeber
Vom Arbeitgeber übernommene Beiträge des Arbeitnehmers sind steuerpflichtiger
Arbeitslohn. Das gilt nicht, soweit Beiträge zu Versicherungen gegen berufliche
Unfälle und Beiträge zu Versicherungen gegen alle Unfälle (Tz. 1.1 und 1.3) auch das
Unfallrisiko bei Dienstreisen (R 37 Abs. 3 LStR 2000) abdecken. Der auf Unfälle bei
Dienstreisen entfallende Beitrag ist als Vergütung von Reisenebenkosten steuerfrei
(§ 3 Nr. 13 und 16 EStG, H 40 a - Unfallversicherung - LStH 2000). Es bestehen
keine Bedenken, wenn bei der Aufteilung des auf den beruflichen Bereich entfallenden Beitrags in steuerfreie Reisekostenvergütungen und steuerpflichtigen Werbungskostenersatz der auf steuerfreie Reisekostenvergütung entfallende Anteil auf 40 v.H.
des auf den beruflichen Bereich entfallenden Beitrags/Beitragsanteils geschätzt wird.
Der als Werbungskostenersatz dem Lohnsteuerabzug zu unterwerfende Beitragsanteil gehört zu den Werbungskosten des Arbeitnehmers.
2. Versicherungen des Arbeitgebers
Handelt es sich bei vom Arbeitgeber abgeschlossenen Unfallversicherungen seiner
Arbeitnehmer um Versicherungen für fremde Rechnung (§ 179 Abs. 2 i.V.m. §§ 75 bis 79
VVG), bei denen die Ausübung der Rechte aus dem Versicherungsvertrag ausschließlich
dem Arbeitgeber zusteht, so stellen die Beitragsleistungen des Arbeitgebers keinen
Arbeitslohn dar (BFH-Urteil vom 16. April 1999 - VI R 60/96). Dagegen gehören die Beiträge als Zukunftssicherungsleistungen zum Arbeitslohn (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG,
§ 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV), wenn der Arbeitnehmer den Versicherungsanspruch
unmittelbar gegenüber dem Versicherungsunternehmen geltend machen kann. Das gilt
unabhängig davon, ob es sich um eine Einzelunfallversicherung oder eine Gruppenunfallversicherung handelt; Beiträge zu Gruppenunfallversicherungen sind ggf. nach der Zahl
der versicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV).
Steuerfrei sind Beiträge oder Beitragsteile, die das Unfallrisiko auf Dienstreisen (R 37
Abs. 3 LStR 2000) abdecken und deshalb zu den steuerfreien Reisekostenvergütungen
gehören (H 40a - Unfallversicherung - LStH 2000). Für die Aufteilung eines auf den beruflichen Bereich entfallenden Gesamtbeitrags in steuerfreie Reisekostenvergütung und
steuerpflichtigen Werbungskostenersatz ist die Vereinfachungsregelung in Tz. 1.4 anzuwenden.
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3. Werbungskosten- oder Sonderausgabenabzug
Der Arbeitnehmer kann die dem Lohnsteuerabzug unterworfenen Versicherungsbeiträge
als Werbungskosten oder als Sonderausgaben geltend machen. Für die Zuordnung gelten die Regelungen in Tz. 1.1 bis 1.3.
4. Leistungen aus Unfallversicherungen
4.1 Zuordnung zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit
4.1.1 Stellen die im Kalenderjahr des Versicherungsfalles geleisteten Beiträge des
Arbeitgebers keinen Arbeitslohn dar, weil die Ausübung der Rechte aus dem
Versicherungsvertrag ausschließlich ihm zustehen, gehört die vom Arbeitgeber
an den Arbeitnehmer ausgekehrte Leistung aus der Unfallversicherung wegen
eines im privaten Bereich eingetretenen Versicherungsfalls in voller Höhe zum
steuerpflichtigen Arbeitslohn und unterliegt dem Lohnsteuerabzug. Bei einem
im beruflichen Bereich eingetretenen Unfall gehört die Auskehrung des Arbeitgebers nicht zum Arbeitslohn, soweit der Arbeitgeber gesetzlich zur Schadensersatzleistung verpflichtet ist oder soweit der Arbeitgeber einen zivilrechtlichen
Schadensersatzanspruch des Arbeitnehmers wegen schuldhafter Verletzung
arbeitsvertraglicher Fürsorgepflichten erfüllt (BFH-Urteil vom 20. September
1996 - BStBl II 1997 S. 144).
4.1.2 Handelt es sich um Leistungen aus einer Unfallversicherung, die der Arbeitnehmer gegenüber dem Versicherungsunternehmen geltend machen kann,
gehören die Leistungen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, soweit
sie Entschädigungen für entgangene oder entgehende Einnahmen i.S.d. § 24
Nr. 1 Buchst. a EStG darstellen, der Unfall im beruflichen Bereich eingetreten
ist und die Beiträge ganz oder teilweise Werbungskosten waren (bzw. steuerfreie Reisenebenkostenvergütungen). Die Versicherungsleistungen unterliegen
nicht dem Lohnsteuerabzug; der als Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a
EStG steuerpflichtige Anteil, der im Rahmen der Veranlagung des Arbeitnehmers zur Einkommensteuer zu erfassen ist, ist durch Schätzung zu ermitteln.
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4.2 Zuordnung zu den sonstigen Einkünften
Die wiederkehrenden Leistungen aus der Unfallversicherung können, soweit sie nicht
steuerpflichtiger Arbeitlohn sind (Tz. 4.1), zu den Einkünften nach § 22 Nr. 1 Satz 1
EStG gehören. Leistungen aus der Unfallversicherung, die in Form gleichbleibender
Bezüge auf die Lebenszeit des Versicherungsberechtigten gezahlt werden, sind
gegebenenfalls Leibrenten nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG. Schadenersatzrenten zum Ausgleich vermehrter Bedürfnisse (§ 843 Abs. 1 2. Alternative BGB)
sowie Schmerzensgeldrenten nach § 847 BGB sind nicht steuerbar (vgl. BMFSchreiben vom 8. November 1995, BStBl I 1995 S. 705).
5. Lohnsteuerabzug von Beitragsleistungen
Soweit die vom Arbeitgeber übernommenen Beiträge (Tz. 1.4) oder die Beiträge zu Versicherungen des Arbeitgebers (Tz. 2) dem steuerpflichtigen Arbeitslohn zuzuordnen sind,
sind sie im Zeitpunkt ihrer Zahlung dem steuerpflichtigen Arbeitslohn des Arbeitnehmers
zuzurechnen und dem Lohnsteuerabzug zu unterwerfen, wenn nicht eine Pauschalbesteuerung nach § 40 b Abs. 3 EStG durchgeführt wird. Voraussetzung für die Lohnsteuerpauschalierung ist, dass der nach der Zahl der versicherten Arbeitnehmer aufgeteilte
steuerpflichtige Gesamtbeitrag - ohne Versicherungssteuer - keinen höheren Durchschnittsbeitrag als 120 DM jährlich ergibt. Der Pauschalbesteuerung unterliegen nur die
als Arbeitslohn zu erfassenden Arbeitgeberleistungen.
Dieses Schreiben ist nach Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 16. April 1999 (VI R 60/96)
im Bundessteuerblatt Teil II mit Wirkung ab 1. Januar 2000 anzuwenden. Es ist nicht zu
beanstanden, wenn bis zum 31. Dezember 2000 nach den Regelungen des BMF-Schreibens
vom 18. Februar 1997 (BStBl I S. 278) verfahren wird. Das sich daraus ergebende Wahlrecht
kann bei Pauschalbesteuerung vom Arbeitgeber oder bei individueller Besteuerung vom
Arbeitnehmer für das Kalenderjahr 2000 und zurückliegende Lohnzahlungszeiträume nur
einheitlich ausgeübt werden.
Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.